Achiziționarea și vânzarea de bunuri imobiliare: contabilitate și impozitare
EI Kartashov. liderul auditorului Balansaudit + LLC, membru cu drepturi depline al IPB din regiunea Moscovei, consultant fiscal
Obiectele din imobil, în conformitate cu articolul 130 din Codul civil, include terenuri, parcele de subsol și alte obiecte, ferm conectate cu pământul, adică obiecte, mutați-le fără daune disproporționate în scopul lor, inclusiv clădiri, structuri, construcții în curs de desfășurare [1 ]. Cum să reflectați în tranzacțiile contabile și fiscale pentru vânzarea și cumpărarea de bunuri imobiliare?
Subtilități juridice
Bunurile imobile sunt bunuri speciale. În primul rând, acest lucru se datorează faptului că dreptul de proprietate și alte bunuri drepturi asupra acestora, restricții, originea, transferul și încetarea acestor drepturi sunt supuse înregistrării de stat în Registrul de stat unificat (art. 131 din Codul civil). În acest caz, a proprietății de a fi înregistrarea de stat, provin din momentul înregistrării, cu excepția cazului prevăzut altfel prin lege (cap. 2 v. 8 CC RF).
Reamintim că, în conformitate cu articolul 209 din Codul civil, proprietarul deține drepturile de posesie, utilizare și eliminare. Din aceasta putem concluziona că, înainte de înregistrarea de stat a vânzătorului de bunuri imobiliare, chiar dacă el a transferat-o în conformitate cu actul de acceptare și de transfer, își păstrează dreptul de a dispune. Și cumpărătorul, în ciuda faptului că de fapt deține și folosește proprietăți imobiliare, nu-l poate elimina (vinde, da, schimba etc.).
După transferul proprietății imobilului către cumpărător, dar înainte de înregistrarea de stat a proprietarului, cumpărătorul este proprietarul legal al acestei proprietăți și are dreptul de a-și proteja posesia în temeiul articolului 305 din Codul civil al Federației Ruse. În același timp, cumpărătorul nu are dreptul de a dispune de bunurile pe care le primește, deoarece proprietatea asupra acestei proprietăți înainte de înregistrarea de stat este reținută de către vânzător.
a) obiectul este destinat utilizării la fabricarea produselor, la executarea lucrărilor sau la furnizarea de servicii, pentru nevoile de gestiune ale organizației sau pentru furnizarea organizației pentru deținere și utilizare temporară sau pentru utilizare temporară;
b) instalația este destinată utilizării pentru o perioadă lungă de timp, adică o perioadă care depășește 12 luni sau un ciclu normal de funcționare dacă depășește 12 luni;
c) organizația nu își asumă revânzarea ulterioară a acestui obiect;
d) facilitatea este capabilă să aducă organizației beneficii economice (venituri) în viitor.
Prin urmare, dacă inițial organizația preia revânzarea ulterioară a obiectului imobiliar (de regulă, acest lucru este tipic pentru organizațiile pentru care achiziționarea și vânzarea de bunuri imobiliare este o activitate obișnuită), nu ar trebui să o ia în considerare în activele fixe. În acest caz, aceste obiecte sunt înregistrate în contul 41 "Bunuri".
Rețineți că scopul contabilității fiscale nu contează, deoarece proprietarul obiectului imobiliar o ia în considerare. Obiectele imobiliare îndeplinesc, de regulă, criteriile enumerate în clauza 1 a articolului 256 și clauza 1 din articolul 257 din Codul fiscal. Deci, în contul fiscal sunt întotdeauna reflectate ca proprietăți amortizabile.
Contul de la vânzător
Observăm imediat că din modul în care vânzătorul a luat în considerare obiectul imobiliar - ca un activ fix sau nu - depinde doar procedura contabilă. La calcularea impozitului pe profit și a TVA, acest fapt nu afectează.
contabilitate
Veniturile din vânzarea de mijloace fixe sunt acceptate pentru contabilitate în suma convenită de părți în contract (paragraful 30 PBU 6/01). Veniturile și cheltuielile din anularea contabilității obiectelor de mijloace de bază se reflectă în contabilitatea în perioada contabilă la care se referă (poziția 31 ПБУ 6/01).
Dacă o proprietate este vândută pe care vânzătorul nu a considerat-o ca fiind un activ fix, veniturile și cheltuielile din această tranzacție trebuie înregistrate ca venituri și cheltuieli din activitățile obișnuite. Baza este punctul 5 din PBU 9/99 și punctul 5 din PBU 10/99.
Conform punctului 12 din PBU 9/99, veniturile din contabilitatea vânzătorului sunt recunoscute odată cu îndeplinirea simultană a următoarelor condiții:
1) organizația are dreptul de a primi aceste venituri, rezultate dintr-un contract specific sau confirmată prin alte mijloace adecvate;
2) suma veniturilor poate fi determinată;
3) există încrederea că, în urma unei anumite operațiuni, beneficiile economice ale organizației vor crește;
4) dreptul de proprietate (deținere, utilizare și eliminare) pentru produse (bunuri) a trecut de la organizație la cumpărător sau munca este acceptată de către client (serviciul este prestat);
5) se pot determina cheltuielile care sunt suportate sau vor fi suportate în legătură cu această operațiune.
Trebuie remarcat faptul că Ministerul de Finanțe al Rusiei intenționează în viitorul apropiat să facă o serie de modificări ale dispozițiilor privind contabilitatea, în special în PBU 9/99, pentru a apropia standardele rusești de IFRS. Se presupune că unul dintre criteriile de recunoaștere a veniturilor nu va fi condiția "transferului de proprietate", ci "transferul de riscuri și controlul asupra primirii beneficiilor".
Taxa pe valoarea adăugată
În conformitate cu regula generală stabilită de articolul 167 alineatul 1 din Codul Fiscal al Federației Ruse, momentul stabilirii bazei de impozitare a TVA este cel mai devreme dintre date, cu excepția cazului în care articolul 167 din Codul Fiscal al Federației Ruse prevede altfel:
- ziua transferului (transferului) de bunuri (lucrări, servicii, drepturi de proprietate);
- zi de plată (plată parțială) în contul livrărilor viitoare ale bunurilor (executarea lucrărilor, prestarea serviciilor, transferul drepturilor de proprietate).
Paragraful 3 al articolului 167 din Codul Fiscal prevede că, în cazurile în care bunurile nu sunt expediate sau transportate, dar există un transfer de proprietate a bunurilor, un astfel de transfer în sensul capitolului 21 din Codul fiscal este egal cu transportul acesteia.
Astfel, atunci când realizăm o proprietate, momentul stabilirii bazei de impozitare pentru taxa pe valoarea adăugată ar trebui considerat cel mai devreme dintre date:
- data transferului titlului la acest obiect imobiliar specificat în documentul care confirmă transferul de proprietate (adică în certificat);
- ziua plății (plată parțială).
Rețineți că, în cazul în care momentul stabilirii bazei de impozitare este ziua plății (plată parțială), atunci la data transferului proprietății asupra proprietății există și un timp pentru determinarea bazei de impozitare. Acest lucru este indicat la articolul 167 alineatul (14) din Codul fiscal. Calculat anterior din suma plății (plată parțială) a TVA, vânzătorul acceptă o deducere la data transferului proprietății asupra bunului (articolul 171 alineatul (8), articolul 172 alineatul (6) din Codul fiscal).
Impozitul pe profit
Veniturile din vânzarea de proprietate, indiferent dacă acesta este principalul mijloc sau nu, este pentru organizarea încasările din vânzarea de bunuri (lucrări, servicii) și drepturi de proprietate (alin. 1, art. 249 din Codul fiscal). Data primirii unei astfel de venit pentru contribuabilii care aplică metoda de acumulare, este data vânzării de bunuri (lucrări, servicii, drepturi de proprietate), astfel cum sunt stabilite în conformitate cu paragraful 1 al articolului 39 din Codul fiscal (p. 3 al art. 271 din Codul fiscal).
Conform clauzei 1 a articolului 39 din Codul Fiscal al Federației Ruse, transferul dreptului de proprietate este recunoscut ca fiind vânzarea de bunuri. În acest caz, locul și ora vânzării efective a mărfurilor sunt determinate în conformitate cu partea a doua a Codului Fiscal (paragraful 2 al articolului 39 din Codul Fiscal).
Capitolul 25 din Codul fiscal nu prevede caracteristicile definitorii ale locului și momentul punerii în aplicare efectivă de bunuri imobiliare. De aceea, trebuie să fim ghidați de regulile generale ale articolului 39 din Codul fiscal, și anume de a recunoaște veniturile din vânzarea la momentul transferului de proprietate. Să ne amintim că instituțiile, conceptele și termenii de ramuri civile și de altă natură ale Federației Ruse, utilizate în Codul fiscal al Federației Ruse, sunt utilizate în sensul în care acestea sunt utilizate în acele domenii ale legislației, cu excepția cazului în care se prevede altfel de Codul fiscal (sec. 1, Art. 11 NC Federația rusă).
- bunul imobiliar este transferat cumpărătorului în baza certificatului de acceptare;
- depuse documente pentru înregistrarea de stat a drepturilor asupra bunurilor imobiliare și a tranzacțiilor cu aceasta.
Instanța a procedat la următoarele norme legislative:
1. În conformitate cu articolul 425 din Codul civil al Federației Ruse, acordul intră în vigoare și devine obligatoriu pentru părți de la momentul încheierii sale. În plus, articolul 433 din Codul civil al Federației Ruse prevede că un acord care face obiectul înregistrării de stat este considerat încheiat din momentul înregistrării sale, cu excepția cazului în care legea prevede altfel.
2. Codul civil al Federației Ruse prevede înregistrarea obligatorie de stat a numai două tipuri de contracte:
- contract de vânzare a spațiilor rezidențiale (articolul 558);
- contract de vânzare a întreprinderii (articolul 560).
Codul civil al Federației Ruse nu prevede înregistrarea obligatorie de stat a altor tipuri de contracte, altele decât tipurile specificate de bunuri imobile.
Cu toate acestea, înregistrarea transferului de proprietate asupra obiectului și înregistrarea contractului de vânzare nu sunt concepte unice. Prin urmare, un contract de vânzare a proprietății, cu excepția achiziționării și vânzării spațiilor și a întreprinderilor, ar trebui să fie considerate ca fiind încheiate din momentul semnării sale, în conformitate cu paragraful 1 al articolului 433 din Codul civil, și nu din momentul înregistrării de stat.
În cazul în care contribuabilul aplică metoda numerarului, acesta recunoaște încasările din vânzarea proprietății în perioada de raportare (fiscală) în care au avut loc, indiferent de primirea efectivă a fondurilor. Baza este clauza 1 a articolului 271 din Codul Fiscal al Federației Ruse.
Atunci când realizează proprietăți imobiliare, contribuabilul are dreptul de a reduce venitul din astfel de tranzacții cu valoarea bunului vândut determinat în conformitate cu procedura prevăzută la articolul 268 din Codul Fiscal. Astfel, în conformitate cu paragraful 1 al paragrafului 1 al prezentului articol, atunci când se cedează activele amortizabile, venitul este redus cu valoarea reziduală a proprietății amortizabile determinată în conformitate cu clauza 1 din articolul 257 din Codul Fiscal.
Luați în considerare intrările contabile pe care organizația A.
Debit 02 Credit 01
- 3 000 000 ruble. - amortizarea acumulată pe proprietate;
Debit 45 sub-cont "Imobiliare transferate" Împrumut 01
- 1 000 000 freca. - valoarea reziduală a bunului a fost anulată.
Registrele fiscale ale vânzătorului includ:
- venitul din vânzarea proprietății în valoare de 1 200 000 de ruble;
- cheltuieli sub forma valorii reziduale a proprietății în valoare de 1.000.000 ruble;
- profit de la vânzare - 200 000 de ruble.
Debit 62 Credit 91.1
- 1 416 000 ruble. - reflectă veniturile din vânzarea proprietății în compoziția altor venituri;
Debit 91.2 Credit 68 sub-cont "TVA"
- 216 000 de ruble. - TVA-ul acumulat la data transferului de proprietate în conformitate cu articolul 167 alineatul (3) din Codul fiscal al Federației Ruse;
Debit 91.2 Credit 45 sub-cont "Obiecte imobiliare transferate"
- 1 000 000 freca. - valoarea amortizată a proprietății;
Debit 91,9 Credit 99
- 200 000 de ruble. - se reflectă profitul primit.
Contabilitate de la cumpărător
contabilitate
Începând cu prima zi a lunii care urmează lunii de acceptare a proprietății în contabilitate, organizația începe să perceapă taxe de amortizare asupra acesteia. Aceasta este cerința de la punctul 21 din PBU 6/01.
Taxa pe valoarea adăugată
1) obiectul a fost cumpărat pentru operațiunile supuse TVA;
2) obiectul este contabilizat ca un activ fix;
3) există o factură emisă în mod corespunzător. Vânzătorul a prezentat transferul titlului la obiectul imobiliar către cumpărător.
Cu alte cuvinte, cumpărătorul poate deduce TVA-ul plătit la achiziționarea obiectului imobiliar numai după ce dreptul de proprietate asupra acestuia este transferat. La urma urmei, înainte de acest moment, nu va avea o factură din partea vânzătorului.
Impozitul pe profit
Agenți de bază care fac obiectul dreptului registrului de stat, în conformitate cu legislația, inclusă în grupul de amortizare de la înregistrarea fapt depunerea documentată a acestor drepturi (n. 11, v. 258 RF). Amortizarea activelor amortizabile începe în prima zi a lunii următoare celei în care instalația a fost pusă în funcțiune (clauza 4, articolul 259 din Codul Fiscal al Federației Ruse).
Astfel, în contabilitatea impozitului pentru începutul acumulării amortizării pe o proprietate imobiliară, ale cărei drepturi fac obiectul înregistrării de stat, este necesar să se îndeplinească două condiții:
1) depune documente pentru înregistrarea de stat;
2) pune obiectul în funcțiune.
Entitatea de cumpărare a activelor imobilizate, care au fost în uz (inclusiv ca o contribuție la cota) capitalul social (sau în succesiune în reorganizarea persoanelor juridice), la utilizarea metodei liniare de amortizare a acestor obiecte au dreptul de a determina rata de depreciere pe această proprietate luând în considerare durata de viață utilă redusă cu numărul de ani (luni) de funcționare a acestei proprietăți de către proprietarii anteriori. În acest caz, durata de viață utilă a datelor active fixe poate fi definit ca un set de către proprietarul anterior al activelor fixe de viață utilă, a redus numărul de ani (luni) de funcționare a proprietății de către proprietarul anterior. Acest lucru este indicat în clauza 7 din articolul 258 din Codul fiscal. Deoarece reducerea duratei de viață utilă a numărului de ani de funcționare proprietarii anteriori este un drept, nu o obligație a contribuabilului, există două modalități posibile pentru a determina durata de viață utilă a obiectelor imobile aflate în exploatare:
- pe baza duratei de viață utile;
- bazată pe durata de viață utilă rămasă.
Cu toate acestea, dacă organizația nu poate documenta durata de viață a proprietății imobiliare de către proprietarii anteriori, va trebui să determine durata de viață utilă pentru noua unitate.
În contabilitate, durata de viață utilă a proprietății imobiliare dobândite este determinată de organizație independent în conformitate cu punctul 20 din PBU 6/01. Aceasta se referă atât la activele fixe noi, cât și la cele utilizate.
Să continuăm exemplul 1 și să analizăm ce înregistrări din contabilitatea și contul fiscal trebuie să facă cumpărătorul.
Debit 08 Credit 60
- 1 200 000 frecați. - bunul imobiliar introdus pe baza actului de recepție-transfer în formularul №ОС-1;
Debit 01 Credit 08
- 1 200 000 frecați. - obiectul este acceptat pentru contabilitate ca un activ fix, în conformitate cu paragraful 4 al PBU 6/01.
Debit 19 Credit 60
- 216 000 de ruble. - TVA se alocă pe baza facturii emise de vânzător în termen de 5 zile lucrătoare de la data transferului dreptului de proprietate;
Debit 68 sub-cont "Credit" TVA 19
- 216 000 de ruble. - acceptat pentru deducerea TVA.
[1] În conformitate cu articolul 130 din Codul civil al Federației Ruse, obiectele imobile includ, de asemenea, navele aerian și maritim supuse înregistrării de stat, navele de navigație interioară, obiectele spațiale.